I tributi sugli affari

Manuale per la preparazione alla prova orale del concorso notarile e per l'esercizio della professione notarile

Rossella Maria Piccolo

• Editore: Pacini Editore
• Anno: 2022
• Print ISBN: 9788833794747
• eBook ISBN: 9788833794754
• Argomento: Law
• Categoria: Law Theory & Practice

Il manuale è incentrato sulla tassazione dell’atto notarile.
Nell’affrontare una materia complessa e, al contempo, mutevole, si è utilizzato uno stile espositivo asciutto, di modo da renderlo uno strumento duttile, in primis, per il concorsista e, in secondo luogo, per il notaio.
Pertanto si è partiti da concetti piuttosto semplici come la distinzione tra tasse e imposte; tra imposta principale, suppletiva e complementare; la base imponibile; l’aliquota per poi scivolare nel cuore dell’opera che è l’imposta di registro, nelle sue varie angolazioni, o meglio nelle varie tipologie di atti.
Ma l’imposta di registro, seppur sia l’imposta “principe” dell’atto notarile, non è l’unica imposta di interesse del notaio. Accanto ad essa, difatti, trovano spazio l’iva, l’imposta di bollo, l’imposta ipotecaria e infine quella catastale, che si atteggiano diversamente in base alla tipologia di negozio coinvolto.
Infine il volume accenna a una tematica “sovranazionale” che è il Geie e il trattamento fiscale degli atti che lo vedono coinvolto.

Capitolo VIII

PARTICOLARI CATEGORIE DI ATTI

SOMMARIO: 1. Permuta. – 2. Contratto preliminare. – 3. Clausola penale. – 4. Caparra penitenziale. – 5. Interpretazione degli atti. – 6. Atti contenenti più disposizioni. – 7. Enunciazione. – 8. Atti contenenti più beni. – 9. Atti a titolo oneroso e gratuito. – 10. Atti sottoposti a condizione sospensiva/ omologa/ vendita con riserva della proprietà. – 11. Risoluzione del contratto. – 12. Transazione. – 13. Negozi sananti. – 14. Cessione del contratto. – 15. Dichiarazione di nomina. – 16. Mandato e surrogazione. – 17. Contratti a prezzo indeterminato. – 18. Contratti a tempo indeterminato e contratti con patto di proroga tacita o di recesso anticipato. – 19. Atti dell’autorità giudiziaria. – 20. Irrilevanza della nullità o dell’annullabilità dell’atto. – 21. Terreni agricoli e regime agevolato. – 22. Mediazione civile e commerciale. – 23. Accordi di separazione e divorzio. – 24. Trasferimenti immobiliari a favore di imprese costruttrici. – 25. Rent to buy. – 26. Leasing. – 27. Locazione. – 28. Tobin tax. – 29. Negozio fiduciario. – 30. Trust. – 31. Vincoli di destinazione per interessi meritevoli di tutela. – 32. Convenzioni matrimoniali. – 33. Rinunce. – 34. Rinuncia ad eredità. – 35. Accettazione di eredità. – 36. Cessione di cubatura. – 37. Vendita di immobili da costruire. – 38. Deposito di atto estero. – 39. Contratto a favore del terzo. – 40. Costituzione di servitù. – 41. Datio in solutum. – 42. Regolarizzazione di società di fatto derivante da comunione di azienda ereditaria. – 43. Rinuncia alla proprietà a favore dello Stato.

1. Permuta

La permuta¹ è quel contratto che consiste nel reciproco trasferimento di diritti da un contraente all’altro. È un contratto consensuale, a effetti reali e oneroso. La sua disciplina è ricalcata su quella della vendita, tanto è che l’art. 1555 c.c. dispone che le norme stabilite per la vendita si applicano alla permuta in quanto compatibili.

Nella permuta tout court occorre distinguere tra diverse fattispecie:

• Permuta tra privati e atti compiuti ai sensi del comma 8-bis dell’art. 10 D.P.R. 633/1982 esenti da Iva. I trasferimenti sono soggetti a imposta di registro, che è dovuta una sola volta come se l’atto contenesse la disposizione che dà luogo all’imposta più onerosa. Si pagheranno le imposte solo su un unico trasferimento secondo il suddetto criterio e varrà il c.d. principio di assorbimento. La base imponibile è costituita dal valore del bene che dà luogo alla maggiore imposta. Se i trasferimenti sono soggetti alla stessa aliquota, si terrà conto del negozio che ha la maggiore base imponibile perché è questo che determina la maggiore imposta. Es terreno (venduto senza agevolazioni) del valore di € 100.000 e locale commerciale del valore di € 150.000. L’imposta di registro sarà pari a € 15.000, avendo riguardo al terreno che dà luogo alla maggiore imposta. Le imposte ipotecarie e catastali sono dovute una sola volta. Sebbene le imposte si percepiscano una sola volta, la permuta dà luogo a due attribuzioni patrimoniali ciascuna delle quali è soggetto a un’autonoma disciplina;
• Permuta tra soggetto Iva e privato. Sarà dovuta l’Iva e l’imposta di registro in misura fissa per il trasferimento assoggettato a Iva; l’imposta di registro in misura proporzionale per il trasferimento compiuto dal privato. Saranno doppiamente dovute le imposte ipotecarie e catastali, sia nella misura di € 50 ed € 50, che nella misura di € 200 ed € 200 o del 3% e dell’1%;
• Permuta tra soggetti passivi Iva. Le cessioni di beni sono considerate due operazioni distinte, ciascuna da assoggettare a Iva da applicarsi sul prezzo dei beni. Sarà versata l’Iva per ogni trasferimento e dovuta l’imposta di registro in misura fissa per ben due volte. Parimenti le imposte ipotecarie e catastali sono dovute due volte, sia se si tratta di permuta tra fabbricati abitativi, nella misura di € 200 ed € 200 dovuta due volte, sia che si tratti di permuta tra fabbricati strumentali nella misura del 3% e dell’1% dovute due volte. Nel caso di permuta tra fabbricati abitativi e strumentali, le imposte suddette in misura percentuale non assorbirebbero quelle fisse che sarebbero comunque dovute.

Nella permuta con conguaglio, a differenza della divisione, il conguaglio è irrilevante e se è versato nello stesso atto, la quietanza non è considerata disposizione autonoma e non è soggetta a imposta. Anche ove il conguaglio sia dilazionato, non sono dovute ulteriori imposte. Qualora il conguaglio sia pagato mediante accollo si applica il principio per cui quello collegato e contestuale ad altre disposizioni non è soggetto a imposta.

Nella permuta con sproporzionale di valore tra i beni permutati è dovuta l’imposta di registro secondo i principi sovra esposti e, realizzandosi un negotium mixtum cum donatione, sarebbe dovuta l’imposta di donazione salvo che si abbia una donazione indiretta per cui non è dovuta l’imposta ove il negozio collegato sconti l’imposta di registro proporzionale o l’Iva.

La permuta di cosa presente con cosa futura si configura quando il contratto ha ad oggetto il trasferimento della proprietà di un’area fabbricabile in cambio di un fabbricato da costruirsi sulla stessa area, realizzandosi un trasferimento immediato per l’area e uno differito al momento della venuta a esistenza della cosa. Per quest’ultimo si applica la disciplina degli atti sottoposti a condizione sospensiva. Si discute se la fattura debba essere emessa subito in quanto la cessione dell’area è immediata o successivamente quando si trasferisce il fabbricato ex art. 6 comma 1 D.P.R. 633/1972, il quale recita che le cessioni i cui effetti si producono posteriormente si considerano effettuate nel momento in cui si producono tali effetti.

2. Contratto preliminare

Il contratto preliminare² è quel contratto con cui le parti si obbligano ad addivenire alla stipula di un contratto definitivo.

Sono soggetti a registrazione:

• i contratti preliminari formati per atto pubblico, scrittura privata autenticata e non, in termine fisso;
• i contratti preliminari formati per corrispondenza sono soggetti a registrazione in caso d’uso, salvo che abbiano a oggetto proprietà e diritti reali. In tal caso sono soggetti a registrazione in termine fisso;
• i contratti preliminari aventi ad oggetto diritti reali o personali di godimento di aziende sono soggetti a registrazione in termine fisso;
• i contratti preliminari di divisione, permuta, compravendita di immobili; cessione e affitto di aziende anche senza immobili sono soggetti a registrazione in termine fisso;

L’art. 2645-bis c.c. prevede che i contratti preliminari aventi ad oggetto il trasferimento della proprietà e di diritti reali risultanti da atto pubblico o da scrittura privata autenticata debbano essere trascritti.

In tal caso saranno dovuti € 155 di bollo; € 200 di imposta di registro; € 200 di imposta ipotecaria; € 35 di tassa ipotecaria.

Occorre a questo punto chiedersi come è tassata la caparra confirmatoria e l’acconto sul prezzo.

Nel caso di contratti preliminari sottoposti a imposta di registro, la caparra confirmatoria, anche se solo promessa, sarà tassata allo 0,50% e l’acconto al 3%, da applicarsi sul relativo importo. Detti importi saranno poi portati in detrazione dal quantum dovuto per l’imposta di registro da versarsi al contratto definitivo, generandosi un credito di imposta per contratto preliminare, mentre non si scomputa l’imposta di registro in termine fisso.

Nel caso di contratti preliminari sottoposti a Iva, la caparra sarà tassata allo 0,50% e all’acconto andrà semplicemente aggiunta l’Iva. L’imposta pagata sulla caparra non potrà essere portata in detrazione da quella in termine fisso dovuta per il definitivo, ma il contribuente avrà diritto al rimborso entro il termine di 3 anni dalla registrazione del contratto definitivo.

La quietanza rilasciata nel contratto preliminare, in virtù dell’acconto versato, non è soggetta ad autonoma tassazione.

Rientra nella fattispecie in esame anche il contratto preliminare per persona da nominare, ove solitamente il promissario si riserva la facoltà di nominare il soggetto che diventerà destinatario degli effetti derivanti dal contratto definitivo. Se la dichiarazione è fatta entro 3 giorni, è soggetta al pagamento dell’imposta di registro in misura fissa; se fatta successivamente si configura quale cessione del contratto preliminare, anch’essa soggetta al pagamento dell’imposta di registro in misura fissa.

Prende il nome di contratto preliminare improprio quel contratto (già definitivo) con cui le parti si obbligano a ripetere nella forma “solenne” il consenso già prestato. Es. compravendita stipulata mediante scrittura privata. Ebbene questa tipologia di contratto è soggetta a registrazione in termine fisso. Mancando trascrizione e voltura catastale, non sono dovute le relative imposte.

3. Clausola penale

La penale è quella clausola con cui si conviene che in caso di inadempimento o ritardo nell’adempimento uno dei contraenti è obbligato a una determinata prestazione. In questo modo è perimetrato il danno senza che quest’ultimo debba essere provato, fatto salvo il maggior danno.

Rientra tra le clausole accessorie non connesse e, pertanto sconta autonomamente l’imposta di registro, in applicazione dei principi posti per gli atti che contengono più disposizioni a contenuto patrimoniale non connesse³.

Il legislatore fiscale accoglie l’impostazione civilistica e considera la penale come un atto sottoposto a condizione sospensiva dell’inadempimento. In virtù di ciò, sconta l’imposta di registro in misura fissa, anche se l’atto è soggetto a Iva, mentre quella proporzionale sarà dovuta solo in caso di inadempimento. Tuttavia se l’atto è soggetto a Iva, la prestazione dovuta in caso di inadempimento non è assoggettata a Iva in quanto rientra tra le esclusioni dal computo della base imponibile.

4. Caparra penitenziale

La caparra penitenziale è il corrispettivo previsto in caso di recesso. È un contratto reale. Anche questa rientra tra le disposizioni a contenuto patrimoniale non connesse. Poiché è versata subito non si applica la disciplina degli atti sottoposti a condizione sospensiva. Si ritiene che si applichi la disciplina della quietanza con un’aliquota dello 0,50% sull’imposta di registro ovvero del 3% ex art. 9 tariffa parte I del Tur⁴.

5. Interpretazione degli atti

Art. 20 Tur

1. L’imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici dell’atto presentato alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente, sulla base degli elementi desumibili dall’atto medesimo, prescindendo da quelli extratestuali e dagli atti ad esso collegati, salvo quanto disposto dagli articoli successivi.

La materia è stata oggetto di un intervento di riforma da parte della legge di bilancio del 2018 e con effetto dal 1° gennaio 2018.

Fino al 31 dicembre 2017 la Cassazione⁵ affermava che, ai fini dell’applicazione dell’imposta di registro, il criterio stabilito da detta norma imponeva di privilegiare l’intrinseca natura e gli effetti giuridici, rispetto al titolo e alla forma del negozio, dando così preminenza alla causa reale dell’operazione economica rispetto alla forma del negozio. Secondo quest’orientamento, quello che rileva è a causa concreta del negozio giuridico. In tal modo la norma avrebbe natura interpretativa della volontà delle parti e non antielusiva: ciò che importa non è quello che le parti hanno scritto, ma cosa hanno realizzato col regolamento negoziale.

A tale interpretazione della giurisprudenza si allineava quella dell’amministrazione finanziaria, che affermava che l’atto dovesse essere qualificato in considerazione del suo contenuto giuridico, al di là del nomen iuris utilizzato dalle parti⁶; che occorreva attribuire rilievo alla regolamentazione di interessi effettivamente perseguiti dai contraenti, avendo valore preminente l’unitarietà dell’operazione economica. In caso di pluralità di atti, anche non contestuali, andava attribuita preminenza alla causa reale dell’operazione economica rispetto alle forme negoziali adoperate dalle parti, cosicché, ai fini dell’individuazione del corrett...

Indice dei contenuti

• Copertina
• Frontespizio
• Colophon
• Indice
• PREFAZIONE
• CAPITOLO I: IMPOSTA DI REGISTRO. REGISTRAZIONE DELL’ATTO E RESPONSABILITÀ DEL NOTAIO
• CAPITOLO II: LA BASE IMPONIBILE
• CAPITOLO III: PRIMA CASA. CREDITO DI IMPOSTA. REGIME DELLE PERTINENZE
• CAPITOLO IV: ATTI SOGGETTI A IVA
• CAPITOLO V: GLI ATTI SOCIETARI
• CAPITOLO VI: PLUSVALENZA
• CAPITOLO VII: DIVISIONE E ATTI DIVISIONALI
• CAPITOLO VIII: PARTICOLARI CATEGORIE DI ATTI
• CAPITOLO IX: L’IMPOSTA DI BOLLO
• CAPITOLO X: IMPOSTA IPOTECARIA E CATASTALE
• CAPITOLO XI: IL REGIME FISCALE DELLE DONAZIONI E DELLE SUCCESSIONI
• CAPITOLO XII: IL GEIE
• BIBLIOGRAFIA