Praxishandbuch digitale Betriebsprüfung

Anforderungen der neuen GoBD an Buchführung, Datenspeicherung und Datenzugriff

Michael Goldshteyn, Stefan Thelen

• Éditeur: Schäffer-Poeschel
• Année: 2016
• ISBN:
  9783791038148
• Sujet: Derecho
• Sous-sujet: Derecho fiscal

Die neuen "Grundsätze zur ordnungsgemäßen Führung und Aufbewahrung von Büchern, Aufzeichnungen und Unterlagen in elektronischer Form sowie zum Datenzugriff (GoBD)" ersetzen die bisherigen GoBS und die GDPdU. Ziel ist, den Rahmen für die Führung und Aufbewahrung von Unterlagen in elektronischer Form dem technischen Fortschritt anzupassen und die Regelungen zum Datenzugriff der Finanzverwaltung darauf auszurichten.Das Buch gibt einen Überblick über den Anwendungsbereich der GoBD, informiert umfassend über Anforderungen an Belegwesen, Buchhaltung und Datenhaltung, liefert eine detaillierte Anleitung für die Erstellung einer Verfahrensdokumentation und erläutert den Umfang des Datenzugriffsrechts der Finanzverwaltung.

Allgemeine Anforderungen

Zwar sind bei der Führung und Aufbewahrung elektronischer Bücher und sonst erforderlicher elektronischer Aufzeichnungen technische Besonderheiten zu beachten, die Ordnungsmäßigkeit ist dessen ungeachtet nach den gleichen Prinzipien und Maßstäben zu beurteilen wie bei konventionellen Buchführungswerken.²⁶⁹ Die Vorgaben gelten daher auch für den Einsatz von DV-Systemen.²⁷⁰

Die steuerrechtlichen Anforderungen an die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung und der sonstigen Aufzeichnungen sind in den §§ 145 und 146 AO kodifiziert und mit Ausnahme weniger Abweichungen mit den handelsrechtlichen identisch.²⁷¹ Bei den Unterschieden handelt es sich insb. um die Bestimmungen zum Buchführungsort und die Verlagerung elektronischer Bücher und Aufzeichnungen in das Ausland sowie die Sanktionierung von Pflichtverletzungen mit einem Verzögerungsgeld.²⁷² Entsprechen die Buchführung und die Aufzeichnungen den Vorgaben, sind sie gem. § 158 AO der Besteuerung zugrunde zu legen, soweit kein Anlass zur Beanstandung ihrer sachlichen Richtigkeit besteht. Um die Prüfbarkeit sicherzustellen, werden die Aufzeichnungspflichten durch die Aufbewahrungspflicht, welche im § 147 AO kodifiziert ist, ergänzt.²⁷³ Darüber hinaus sind auch Ordnungsmäßigkeitsanforderungen, die aus außersteuerlichen Rechtsnormen entstehen, zu beachten. Von besonderer Bedeutung sind die handelsrechtlichen Vorgaben der §§ 238[85], 239 und 257 HGB, die gem. § 140 AO für das Steuerrecht nutzbar gemacht werden können, wenn sie für die Besteuerung von Bedeutung sind.²⁷⁴ Daher gelten allgemeine steuerrechtliche Ordnungsvorschriften nicht nur für Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten nach § 140 AO und nach den §§ 141 bis 144 AO, sondern auch für alle zu Besteuerungszwecken gesetzlich geforderten Aufzeichnungen, wie bspw. nach § 4 Abs. 3 Satz 5, Abs. 7 EStG und § 22 UStG.²⁷⁵ Nach § 146 Abs. 6 AO gelten die Ordnungsvorschriften auch dann, wenn elektronische Bücher und Aufzeichnungen ohne eine entsprechende Verpflichtung geführt werden.²⁷⁶

Mit den Ordnungsvorschriften soll der Steuerpflichtige in die Lage versetzt werden, anhand seiner Bücher und Aufzeichnungen vollständige und richtige Erklärungen über seine steuerlich relevanten Verhältnisse abgeben zu können. Damit einhergehend soll der Finanzverwaltung eine jederzeitige Verifikation der Angaben ermöglicht werden.²⁷⁷ Daher müssen die Anforderungen und Ordnungsmäßigkeitsgrundsätze während der Dauer der Aufbewahrungsfrist nachweisbar erfüllt werden und erhalten bleiben.²⁷⁸ Sie gelten nicht nur für elektronische Bücher und sonst erforderliche Aufzeichnungen, sondern auch für die damit in Zusammenhang stehenden Verfahren und Bereiche des DV-Systems.²⁷⁹ Insbesondere ist ein Internes Kontrollsystem, welches sicherstellt, dass das DV-System aufgabengerecht funktioniert und gegen Manipulationen geschützt ist, einzurichten. Die entsprechenden Maßnahmen sind zu dokumentieren und regelmäßig im Hinblick auf ihre Funktionsfähigkeit und Angemessenheit hin zu überprüfen.^280[86] Denn das Fundament für die Ordnungsmäßigkeit wird bereits bei der Entwicklung und Freigabe von DV-Systemen und somit des dabei angewandten DV-gestützten Verfahrens gelegt.²⁸¹

Die Verantwortung für die Einhaltung der Vorgaben trägt der Steuerpflichtige.²⁸² Mit ihrer Erfüllung einhergehende Kosten sind daher genauso in Kauf zu nehmen wie alle anderen Aufwendungen, die die Art des Betriebes mit sich bringt.²⁸³ Der Grundsatz der Wirtschaftlichkeit rechtfertigt keine Verletzung der Grundprinzipien der Ordnungsmäßigkeit und damit eine Gefährdung der Buchführungszwecke.²⁸⁴

Grundsatz der Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit

Die Forderung nach der Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit der Buchführung ist sowohl im Handels- als auch im Steuerrecht wortgleich verankert. Gem. § 145 Abs. 1 AO und § 238 Abs. 1 HGB muss die Buchführung so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann. Dabei müssen sich die Geschäftsvorfälle in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen. Im Ergebnis sind in der intersubjektiven Nachprüfbarkeit und Kontrolle durch Außenstehende maßgebliche Kriterien für die Ausgestaltung der Buchführung zu sehen.²⁸⁵

Trotz der Wortlautübereinstimmung divergieren jedoch die normativen Zielsetzungen. Im Handelsrecht soll mit der Anforderung dem Gläubigerschutzgedanken Rechnung getragen werden.^286[87] Die Ordnungsmäßigkeit und damit einhergehend auch die Nachvollziehbarkeit und Nachprüfbarkeit der Buchführung dienen in erster Linie der Selbstinformation des Kaufmanns sowie der Unterrichtung Dritter.²⁸⁷ Dies setzt eine klare und übersichtliche Darstellung des Vermögens und der Schulden sowie ihrer Entstehung und Entwicklung voraus.²⁸⁸ Auch ist die Beweiskraft der Buchführung zu sichern und aufrechtzuerhalten.²⁸⁹

Demgegenüber werden steuerrechtliche Bücher und Aufzeichnungen nicht um ihrer selbst willen geführt.²⁹⁰ Mit ihrer Hilfe soll der Steuerpflichtige vollständige und richtige Erklärungen bzgl. seiner steuerlichen Verhältnisse abgeben und der Finanzverwaltung die Verifikation der gemachten Angaben sowie der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung ermöglichen.²⁹¹ Die Vorgabe erstreckt sich auch auf die nach außersteuerlichen Vorschriften zu führenden Bücher und Aufzeichnungen.²⁹²

Dem folgend bestimmen auch die GoBD, dass Aufzeichnungen so vorzunehmen sind, dass der Zweck, den sie für die Besteuerung erfüllen sollen, erreicht wird.²⁹³ Dabei sind nicht nur die Ordnungsmäßigkeitsanforderungen der §§ 145 ff. AO, sondern auch ggf. weitere einschlägige Steuergesetze zu beachten. Daher bedarf es im Einzelfall einer gesamtheitlichen Betrachtung der steuerlichen Zweckerfüllung, um anschließend Rückschlüsse an Form, Umfang und Inhalt der Aufzeichnungen ziehen zu können.²⁹⁴ Der Steuerpflichtige ist für die Umsetzung und Abbildung der Vorgaben in der Buchführung verantwortlich, genießt jedoch aber gleichzeitig die Freiheit bzgl. der konkreten Art und Weise. Über die steuerrechtlichen Vorgaben hinaus kann die Finanzbehörde jedoch keine weiteren Ansprüche stellen.²⁹⁵[88]

Von der Zielsetzung ausgehend, muss die Verarbeitung der einzelnen Geschäftsvorfälle sowie das dabei angewandte Buchführungs- oder Aufzeichnungsverfahren nachvollziehbar sein.²⁹⁶ Dies gilt sowohl für die Überprüfbarkeit eines einzelnen Geschäftsvorfalls als auch gesamter buchhalterischer Verfahren und Verarbeitungsschritte.²⁹⁷ Dies bedingt zunächst die Einrichtung eines adäquaten Buchführungssystems mit organisatorischen Regelungen, um die Erfassung und Verarbeitung der Geschäftsvorfälle zu gewährleisten.²⁹⁸ Um dem Rechnung zu tragen,...